Чем поможет задержка с
регистрацией увеличения доли юрлиц
В плане нагрузки на бизнес упрощенная система налогообложения намного привлекательнее общей. Именно поэтому законодатели и предусмотрели для пользователей данного спецрежима ряд жестких ограничений, призванных отделить мух от котлет. В смысле, малый бизнес — от крупного и среднего. Чтобы «упрощенкой» мог пользоваться только первый.
Насколько критерии такого
деления обоснованны, разговор отдельный, но факт остается фактом: статьи 346.12 и 346.13
НК РФ задают «упрощенцу» определенные рамки работы, при выходе за которые он
лишается права на УСН. К примеру, это лимиты по выручке, остаточной стоимости
основных средств, штатной численности персонала и составу учредителей.
Естественно, компании,
которые изначально понимают, что не смогут в своей деятельности соответствовать
требованиям НК РФ для «упрощенцев», и не стремятся применять данный спецрежим.
Но бывает, что под угрозой «слета» с «упрощенки» оказываются и те организации,
которые изначально соответствовали всем требованиям и рассчитывали, что в течение
года превышения лимитов не произойдет. Таким компаниям приходится искать
способы искусственного удержания своих показателей в заданных законом рамках.
Конечно, самый очевидный вариант добиться этого — попросить покупателей до нового года не перечислять денежные средства компании и не погашать свою задолженность каким-то иным способом. Ведь выручка на УСН определяется кассовым методом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).
Однако с финансовой точки
зрения такой вариант почти всегда неприемлем. За счет каких средств будет
работать компания, если добровольно откажется от поступления денег, пусть даже
временно? Налоговое планирование не должно угрожать финансовому благополучию
бизнеса, поэтому здесь стоит поискать другие варианты. В зависимости от
конкретных обстоятельств они могут быть следующими.
Способ 1: замена выручки займом
Учитывая, что заемные
денежные средства не признаются доходом «упрощенца» (подп.
1 п. 1.1 ст. 346.15 и подп. 10 п. 1 ст. 251
НК РФ), их получение не приводит к превышению лимита. Следовательно, часть
денег от покупателей компания может временно, до наступления нового налогового
периода, получать в виде займов. То есть после отгрузки товаров у покупателя
возникает и висит до конца года обязательство по оплате данной поставки. А у
поставщика-«упрощенца» — обязательство по возврату займа. В следующем налоговом
периоде эта взаимная задолженность тем или иным способом зачтется.
Чтобы остаточная стоимость
ОС не превысила 100 млн. руб., неиспользуемые активы «упрощенцы» переводят в
товары
В целом этот метод знаком
многим компаниям и на общем режиме налогообложения. Они таким образом избегают
уплаты НДС с части выручки или полученной предоплаты. По общему режиму знакомы
и претензии налоговиков к такому методу оптимизации. Инспекторы время от
времени с переменным успехом пытаются в суде доказать притворный характер
договора займа и цель участников сделки — получить необоснованную налоговую
выгоду. Как показывает практика, шансы на это растут, если есть недочеты в
оформлении документов, менялось назначение платежа с оплаты товара на
перечисление займа и т. п. (см., например, постановление
Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29.03.12 № Ф09-1074/12).
Кроме того, факторы
риска: взаимозависимость, зачет долгов без реального перечисления денег,
осуществление подобных операций только после достижения граничных значений
выручки, отсутствие деловой цели привлечения займа.
Еще одним недостатком
замены выручки займом является необходимость договариваться с покупателями и
подписывать с ними новые договоры. Это предполагает крайне доверительный
характер отношений или прямую взаимозависимость контрагентов. Что не всегда
возможно и почти всегда нежелательно.
Впрочем, существуют разновидности заемного способа, которые лишены части этих недостатков.
Замена выручки кредитом
Это модификация
описанного выше способа 1. Однако в данном случае денежные средства поступают
не от покупателя в виде займов, а от кредитного учреждения, которое выступает в
данных операциях неким финансовым посредником.
Как показывает практика,
банки готовы помогать «упрощенцам» остаться на спецрежиме по следующей схеме.
Банк дает компании кредит в размере 70—80% от суммы задолженности покупателя и
принимает право требования «дебиторки» в залог, в обеспечение возврата кредита.
В отличие от факторинга, когда клиент уступает фактору (как правило, банку)
право требования по цессии и признает налогооблагаемый доход от такой уступки,
залог обязательства уступкой не является. Следовательно, полученное от банка
финансирование не облагается единым налогом.
Еще один вариант той же
схемы, когда респектабельный покупатель выступает поручителем по банковскому
кредиту поставщика. То есть вместо оплаты товара, работы, услуги покупатель
дает банку гарантию на ту же сумму. А банк перечисляет ее поставщику в виде
кредита.
Данный способ безопаснее
в плане налоговых претензий, так как нет прямого взаимодействия между
поставщиком и покупателем по замене выручки чем-то иным, и он допускает наличие
не таких уж близких отношений между контрагентами, однако имеет свои
недостатки.
Для соблюдения значения по
численности выгодно временно расторгнуть трудовой договор с собственником компании
Прежде всего, это наличие
посредника, который, естественно, работает не забесплатно. Услуги кредитного
учреждения «упрощенцу» придется оплатить из собственного кармана, что «съест»
часть налоговой экономии. Кроме того, оперативно получить помощь банка, как
правило, не удается. Кредитные организации очень тщательно подходят к проверке
ликвидности залогов и солидности поручителей. В итоге получение финансирования
может затянуться на несколько месяцев.
Идея данного способа в
том, чтобы вместо включения в налоговую базу компании на УСН всей выручки от
реализации включать в расчет лимита лишь торговую наценку или иную прибыль. То
есть перестроить схему работы с контрагентами таким образом, чтобы очистить
денежные поступления на счета компании от излишнего.
На практике это
достигается заменой роли компании в торговой цепочке с продавца товара на
посредника — комиссионера или агента. В целом такой посредник занимается тем же
самым, что и обычный оптовый торговец: сначала ищет поставщика товара, затем —
его покупателя. А торговую наценку оставляет себе. Только в данном случае эта
наценка будет называться комиссионным или агентским вознаграждением, и только
она и будет являться выручкой компании на УСН (п. 1 ст.
346.15 и п. 1 ст. 249 НК РФ). То
есть, помимо отсрочки момента, когда лимит по выручке будет превышен, в данном случае
«упрощенец» (особенно с базой «доходы») еще и серьезно экономит на едином
налоге.
Иногда на практике
компании опасаются заключать агентские договоры со своими поставщиками и
покупателями при одновременном наличии с теми же контрагентами договоров купли-продажи
или поставки. Это может вызвать обоснованные подозрения при проверке.
В этом случае той же цели
такие «упрощенцы» добиваются формально, никак не участвуя в торговых операциях.
Они сводят своих контрагентов напрямую, получая доход от осуществления
операций, вспомогательных по отношению к поставке товара. Например,
консультирование и обучение покупателя. Предпродажное техническое обслуживание
и пуско-наладка.
Но здесь уже возникают
риски коммерческого характера: возможно, «упрощенцу» и удастся таким способом
удержаться на спецрежиме, однако у его контрагентов, пообщавшихся напрямую,
может возникнуть обоснованный вопрос о целесообразности посредника. Поэтому на
практике такие отношения вряд ли возможны между тремя полностью независимыми
компаниями.
Простое товарищество
Избежать многих минусов
способа 3 «упрощенцу» позволит такой инструмент, как его участие в договоре
простого товарищества (гл. 55 ГК РФ). Само
по себе товарищество не является юридическим лицом (п.
1 ст. 1041 ГК РФ и ст. 19 НК РФ),
для его создания необходимо лишь подписать договор и внести имущество или
нематериальные ценности в совместную деятельность. Однако стоит учесть, что для
участников простого товарищества — «упрощенцев» доступна лишь налоговая база с
объектом доходы минус расходы (п. 3 ст. 346.14 НК РФ).
Заключить договор
простого товарищества «упрощенец» может как со своим поставщиком (совместная
деятельность по реализации товара), так и с любой дружественной или сторонней
компанией и предпринимателем. В рамках такого договора может вестись любая
деятельность, например торговля, услуги, производство, строительство.
Идея данного способа
состоит в том, что участники простого товарищества признают в своих доходах не
всю выручку от реализации, полученную в рамках совместной деятельности, а
только чистый доход, приходящийся на их долю (п. 3 ст.
278 НК РФ). При этом именно часть прибыли, причитающаяся каждому из
товарищей, не должна превышать установленный лимит.
Плюс здесь еще и в том,
что статьей 278 НК РФ не определено, по
каким именно правилам необходимо рассчитывать прибыль товарищества. Варианта
тут, по сути, два: по правилам налогового или бухгалтерского учета. Оба
варианта выгодны «упрощенцу», так как ни глава 25
Налогового кодекса, ни ПБУ не ограничивают состав расходов компании, в отличие
от пункта 1 статьи 346.16 НК РФ,
действующего в отношении «упрощенцев». Следовательно, в рамках совместной
деятельности «упрощенцу» удастся учесть те расходы, которые невозможно учесть
при самостоятельном ведении дел.
«Упрощенец» — участник простого
товарищества не платит единый налог до тех пор, пока прибыль ему не
перечислит товарищ, ведущий дела
Еще один огромный плюс
участия в простом товариществе обусловлен кассовым методом, который
используется УСН для признания дохода. Это позволяет товарищу-«упрощенцу» не
платить единый налог до тех пор, пока прибыль не будет фактически перечислена
товарищем, ведущим дела (а им может быть и сам «упрощенец»), на счет
спецрежимника. При этом участники вполне могут на какое-то время оставить
прибыль в обороте до принятия решения о ее распределении. Такой вариант —
далеко не то же самое, что попросить покупателей временно не платить деньги.
Деньги у товарищества в обороте есть, просто они пока еще не распределены. А
раз так, у товарища, применяющего УСН, выручки нет. Таким образом, даже через
двух товарищей на УСН (а ведь их может быть сколь угодно много) можно вести
крупный бизнес с многомиллиардными оборотами.
Минусом подобного способа
стоит признать серьезное усложнение документооборота и учета. Кроме того,
возникают налоговые риски переквалификации, если реально в деятельности
товарищества принимают участие далеко не все товарищи.
Дробление бизнеса
Один лимит в 150 млн рублей — хорошо, а два — лучше, а 10 — еще лучше. Эта простая арифметика на
практике подталкивает владельцев бизнеса к его дроблению — регистрации такого
количества компаний, применяющих УСН, которое позволит равномерно распределить
между ними все обороты группы компаний в пределах установленных спецрежимом
ограничений.
Часть денег от покупателей
компании на УСН временно, до наступления нового налогового периода, получают
в виде займов
Как правило, по мере
достижения каждой организацией лимита по выручке договорные отношения с
реальными контрагентами переоформляются на дружественные юрлица. Но конечно,
безопаснее изначально распределить покупателей между «упрощенцами» и вести
деятельность одновременно всеми компаниями.
Поскольку проверяющие
считают полученную в результате дробления налоговую выгоду необоснованной, для
минимизации рисков необходимо, чтобы все субъекты УСН были формально
независимыми с точки зрения любого законодательства — налогового,
антимонопольного, гражданского. При этом желательно исключить даже косвенную
аффилированность.
В противном случае
существует вероятность, что суд согласится с объединением налоговых баз всех
дружественных компаний, признав их единым юрлицом на общей системе. С
соответствующим пересчетом налогов (постановления федеральных арбитражных судов
Уральского от 15.10.12 № Ф09-9633/12 и Западно-Сибирского от 29.01.13 № А03-12357/2011
округов).
Также желательно
запастись убедительной деловой целью сложившейся структуры бизнеса. Деловой
целью, не связанной со снижением налоговой нагрузки, может быть, к примеру,
диверсификация рисков разных бизнес-проектов, подготовка бизнеса к продаже по
частям, франчайзинг, а также реструктуризация компании, в том числе ликвидация
непрофильных активов, создание на их базе нового бизнеса.
Увеличение доли юрлиц — не повод
немедленно уходить с «упрощенки»
Согласно подпункту 14 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ не имеют
права применять «упрощенку» компании, уставный капитал которых более чем на 25%
состоит из вкладов других организаций. Однако не всегда превышение этого лимита
— повод для компании признать себя утратившей право на УСН.
На практике у некоторых
компаний получается применять «упрощенку» в течение некоторого времени и после
того, как доля юрлиц в капитале общества составила более 25%. Дело в том, что
доля в уставном капитале ООО считается перешедшей к новому участнику (п. 12 ст. 21 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ)
либо в момент нотариального удостоверения сделки по ее уступке, либо в момент
внесения сведений в ЕГРЮЛ, если нотариальное удостоверение не требуется (письмо Минфина России от 11.11.11 № 03-11-06/1/160).
К последнему пункту
относятся, в частности, приобретение обществом доли или части доли в уставном
капитале общества, выход участника из общества и переход его доли (п. 11 ст. 21 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ).
Судьи также исходят из того, что лимит считается превышенным на дату
государственной регистрации соответствующих изменений в учредительных
документах (постановление Федерального арбитражного
суда Северо-Кавказского округа от 14.04.10 № А53-18446/2009).
При этом документы для
регистрации изменений нужно представить в регистрирующий орган в течение месяца
(п. 7.1 ст. 23 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ).
Однако максимальный штраф за несвоевременное предоставление сведений составляет
лишь 5000 руб. (ст. 14.25 КоАП РФ). Поэтому
в ряде случаев выгоднее заплатить штраф, чем налоги по общей системе.
В акционерных обществах
права на акции переходят к приобретателю при внесении соответствующей записи в
реестр акционеров (ст. 29 Федерального закона от
22.04.96 № 39-ФЗ).
Соответственно в
акционерном обществе превышение доли участия организаций в их уставном капитале
устанавливается по данным такого реестра. С этим соглашаются и суды (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного
округа от 18.05.10 № А21-1548/2009).
А запись в реестр вносит
реестродержатель после получения от покупателя акций соответствующего
извещения, которое должно быть предоставлено «в разумный срок». То есть и для
АО существует возможность затянуть с официальной фиксацией факта изменения
состава учредителей до начала следующего налогового периода.
|
В том случае, если
организация временно не использует основное средство, она может его
законсервировать. Тогда, как мы уже упоминали, амортизировать в налоговом
учете неиспользованное имущество будет нельзя (абз. 3
п. 3 ст. 256 НК РФ). Но на практике есть
вполне легальный способ не прекращать начисление налоговой амортизации по
временно не используемым объектам. Дело в том, что по такому имуществу можно
не издавать приказ о переводе на консервацию. Минфин России подтверждает, что
начисление амортизации по основным средствам, временно не используемым в
связи с технологическими и экономическими причинами, не прекращается (письмо от 25.01.11 № 03-03-06/1/24). Суды при возникновении
подобных споров также поддерживают налогоплательщиков (например,
постановления ФАС Уральского от 30.09.09 №
Ф09-7348/09-С3, Московского от 29.02.12 №
А40-129782/09-112-965, от 30.03.12 №
А40-34389/10-129-191 и от 27.05.11 №
КА-А40/3538-11-2 округов). Также распространенный
спор по вопросу начисления амортизации возникает, если компания переводит на
консервацию лишь часть здания. Если в бухгалтерском учете организация
учитывает все здание как единый инвентарный объект, то из состава
амортизируемого имущества придется исключить все здание целиком. На этом
настаивает Минфин России в письме от 16.01.08 №
03-03-06/1/8. Но если помещения в здании выделены отдельно в
бухгалтерском учете, то приостановить начисление амортизации компания вправе
только по той части здания (тем помещениям), которая в настоящее время
фактически не используется и переведена на консервацию (письма Минфина России
от 19.10.12 № 03-03-06/1/560 и от 02.11.07 № 03-03-06/1/765). |
Численность персонала можно гибко
регулировать
УСН не могут применять
компании и предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый
или отчетный период превышает 100 человек (подп. 15 п.
3 ст. 346.12 НК РФ). Однако порядок расчета среднесписочной
численности (Указания по заполнению форм федерального
статистического наблюдения № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и
услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», № П-3 «Сведения
о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности и заработной
плате работников», № П-5(м) «Основные сведения о деятельности организации»,
утв. приказом Федеральной службы государственной
статистики от 28.10.13 № 428, далее — Указания)
позволяет безболезненно превышать лимит в течение определенного периода
времени.
Дело в том, что
численность считают, суммируя количество работников в штате компании по
состоянию на каждый календарный день и разделив на количество дней в периоде (п. 78 Указаний). Таким образом, в отдельные дни,
даже месяцы, в компании вполне может работать и более 100 человек. Главное,
чтобы в результате расчетов среднее число не превысило этого порога. Кроме
того, при расчете средней численности не учитываются лица, с которыми компания
заключила гражданско-правовые договоры (подп. «б» п. 80
Указаний).
Резервы по снижению
среднесписочной численности можно найти, если договориться с увольняющимися
сотрудниками о выплате компенсации за неиспользованный отпуск вместо
предоставления самого отпуска. Дело в том, что даже в отпуске такой работник
все равно будет учитываться как штатная единица (подп.
«о» п. 79 Указаний).
Также зачастую выгодно
временно расторгнуть трудовой договор с собственником компании, который
работает в ней же. Даже если владелец будет продолжать выполнять свои трудовые
функции без выплаты зарплаты (а это возможно — письмо
Минфина России от 07.09.09 № 03-04-07-02/13), то он не будет
участвовать в расчете численности (подп. «ж» п. 80
Указаний).
С лиц, переведенных на
неполный рабочий день, обязательно нужно получить письменное согласие с таким
переводом. В этом случае они будут учитываться при расчете пропорционально
отработанному времени. При отсутствии такого документа — как целые единицы (п. 81.3 Указаний).
Если даже это не
помогает, избыточную часть сотрудников оформляют в дружественную организацию,
которая в дальнейшем работает по схеме аутсорсинга. При этом аутсорсер будет
оказывать «упрощенцу» услуги, соответствующие его виду деятельности.
Еще одним вариантом
снижения численности персонала является аутстаффинг. При этом компания на УСН
увольняет часть своих сотрудников и оформляет их в штат к дружественному
«упрощенцу». Далее кадровый центр предоставляет «упрощенцу», который пытается
удержаться на УСН, персонал в аренду. Однако с 2016 года вступает в действие Федеральный закон от 05.05.14 № 116-ФЗ, который
прямо запрещает использование заемного труда, но разрешает аренду персонала. В
чем тут разница, пока непонятно, поэтому налоговые риски аутстаффинга остаются
высокими.
Основными средствами управлять проще
всего
Компания не может
применять «упрощенку», если остаточная стоимость основных средств превышает 100
млн. руб. (подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).
Прежде всего, при угрозе превышения данного лимита компания может провести
переоценку основных средств в сторону уменьшения (п. 15
ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.01 №
26н). Основанием для проведения переоценки может быть, к примеру,
экспертное заключение независимого оценщика (п. 43
Методических указаний, утв. приказом Минфина России от
13.10.03 № 91н). Правда, в дальнейшем такую переоценку придется
проводить ежегодно.
Некоторые компании
избавляются от излишков ОС с помощью инвентаризации. По результатам
инвентаризации «теряют» часть активов. А вышедшие из строя или морально
устаревшие объекты — списывают.
Самый простой способ удержаться
в рамках лимита — продать часть активов компании, но целесообразнее убрать
излишки основных средств с баланса организации безналоговым или низконалоговым
способом. Например, передать в уставный капитал дружественного общества, внести
имущество в простое товарищество, передать объекты правопреемнику с помощью
реорганизации в форме выделения.
Часть основных средств
«упрощенец» может перевести на консервацию. Напомним, что если активы
переведены на консервацию, срок которой превышает три месяца, то они не
признаются амортизируемым имуществом (абз. 3 п. 3 ст.
256 НК РФ). И соответственно исключаются из состава ОС.
Неиспользуемые основные
средства могут быть переквалифицированы в товары. Это осуществимо, если
компания планирует продать их в дальнейшем. Основание для перевода — объект не
соответствует одному из критериев основного средства согласно пункту 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и статье 256 НК РФ — объект не может приносить
выгоду организации. Строго говоря, такая операция не предусмотрена Планом счетов бухгалтерского учета и Минфин
возражает против нее (письмо от 02.03.10 №
03-05-05-01/04). При этом судебная практика противоречива. Есть
решения как в пользу мнения чиновников (постановление
Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 13.11.12 № А49-2601/2012),
так и противоположные (постановления федеральных арбитражных судов Поволжского от 27.01.09 № А65-9168/2008 и Центрального от 04.07.08 № А48-3994/07-14
округов).
Стоит также исключить из
подсчета стоимость земельных участков. В подпункте 16
пункта 3 статьи 346.12 НК РФ нет упоминаний, что при расчете нужно учитывать
стоимость всех объектов основных средств. Речь идет только об амортизируемом
имуществе. Земельные участки таковыми не являются (п. 2
ст. 256 НК РФ).
Комментариев нет:
Отправить комментарий