По каким правилам учитывать НИОКР

 

Автор: Ольга Букина, практикующий аудитор, налоговый консультант, аттестованный преподаватель Палаты налоговых консультантов, к. э. н.

В бухучете стоимость НИОКР может отражаться в составе:

• нематериальных активов (ПБУ 14/2007);
• основных средств;
• обособленно на счете 04 «Нематериальные активы» (ПБУ 17/02);
• прочих расходов;
• расходов по обычным видам деятельности. В этом уроке рассмотрим каждый способ.

Учет расходов на НИОКР в составе НМА

Расходы на НИОКР включают в состав нематериальных активов, если одновременно соблюдаются условия:

• результат НИОКР не имеет материально-вещественной формы например, это патент;
• работы закончены и их завершение документально подтверждено;
• результаты проведенных НИОКР положительны, достигнут ожидаемый результат;
• существование самого объекта и исключительные права на него подтверждены документально;
• результаты НИОКР используются в производстве продукции (работ, услуг), для управленческих нужд организации или иного извлечения экономических выгод (доходов). При этом дальнейшая продажа объекта, по крайней мере в течение 12 месяцев, не планируется (п. 2, 3 ПБУ 14/2007 и п. 3 ПБУ 17/02).

Если в результате НИОКР организация планирует создать нематериальный актив, то затраты, связанные с проведением НИОКР, отражают в составе внеоборотных активов - счет 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ».

Если расходы на проведение НИОКР учтены в составе прочих расходов предыдущих периодов, то учитывать их в составе капитальных вложений нельзя (п. 10 ПБУ 14/2007).

Организация может выполнять НИОКР собственными силами или с помощью сторонних исполнителей, подрядчиков.

Расходы на проведение НИОКР собственными силами оформите проводкой:

ДЕБЕТ 08субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» КРЕДИТ 70 (69, 68, 10, 23...)
– отражены расходы на НИОКР, выполненные собственными силами.

Если организация является заказчиком, а НИОКР выполняет подрядчик, такие расходы отразите проводкой:

ДЕБЕТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» КРЕДИТ 60 (76)
– отражены расходы на выполнение НИОКР подрядным способом.

После выполнения всех условий для признания расходов на НИОКР в составе нематериальных активов их стоимость со счета 08-8 переносится на счет 04 «Нематериальные активы»:

ДЕБЕТ 04 КРЕДИТ 08субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»
– включены в состав нематериальных активов расходы на НИОКР, выполненные подрядным способом (собственными силами организации).

Стоимость нематериальных активов погашается постепенно через амортизацию (п. 23 ПБУ 14/2007).

Пример. Учет расходов НИОКР с составе нематериальных активов 

ООО «Альфа» силами собственного конструкторского бюро выполняет НИОКР, в результате которых планирует получить патент на изобретенную полезную модель и использовать его для получения дохода. Работы были начаты в мае, а завершены в июле.

Стоимость работ составила 100 000 руб., в том числе:

• в мае – 40 000 руб.;
• в июне – 40 000 руб.;
• в июле – 20 000 руб..

Ежемесячно, с мая по июль, бухгалтер отражал расходы на НИОКР проводкой по дебету счета 23 и кредиту счетов 70 (69, 68, 10, 02...).

В июле по окончании работ общая сумма затрат на НИОКР отражается в составе вложений во внеоборотные активы:

ДЕБЕТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» КРЕДИТ 23
– 100 000 руб. – учтены в составе вложений во внеоборотные активы затраты на НИОКР.

В августе «Альфа» получила патент, подтверждающий, что ей принадлежат исключительные права на изобретенную модель. В этом же месяце организация стала использовать полезную модель в производстве продукции, и бухгалтер сформировал первоначальную стоимость нематериального актива в сумме 101 500 руб., в том числе:

• расходы на НИОКР – 100 000 руб.;
• расходы, связанные с регистрацией патента, – 300 руб. (пошлина за подачу заявления о выдаче патента на полезную модель) и 1200 руб. (пошлина за регистрацию полезной модели и выдачу патента).

В августе в бухучете «Альфы» была сделана запись:

ДЕБЕТ 04 КРЕДИТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ»
–101 500 руб. – учтены исключительные права на полезную модель в составе нематериальных активов.

Малые компании могут списывать расходы на НИОКР сразу, без амортизации.

Учет расходов на НИОКР в составе основных средств

Результатом НИОКР может стать промышленно применимый образец например, технологическое оборудование и т. п. Если организация планирует использовать его более 12 месяцев, то такой образец включайте в состав основных средств (п. 4, 8 ПБУ 6/01). Основное средство будет признано результатом НИОКР, если оно не подлежит правовой охране или правовая охрана не оформлена надлежащим образом. Например, если организация не планирует получать патент на изобретение. Если организация получает патент на изобретенный промышленный образец, то результатом НИОКР будет признан патент (нематериальный актив).

НИОКР учтен обособленно на счете 04 

Если результат НИОКР нельзя признать нематериальным активом или основным средством, то расходы на проведение таких работ учитывают обособленно на счете 04 «Нематериальные активы».

При этом должны выполняться следующие условия:

• работы выполнялись для производственных или управленческих нужд;
• работы должны быть окончены, а факт окончания подтвержден документально например, актом приемки выполненных работ;
• сумма расходов на НИОКР определена и документально подтверждена;
• использование результатов НИОКР приведет к получению экономических выгод;
• использование результатов НИОКР может быть продемонстрировано;
• результат НИОКР не подлежит правовой охране или правовая охрана не оформлена надлежащим образом. Например, если на изобретение не нужно получать патент или организация по каким-то причинам не стала патентовать свое изобретение (п. 2, 3 и 7 ПБУ 17/02).

Не включают в состав расходов на проведение НИОКР:

• работы, связанные с освоением природных ресурсов;
• пусковые работы (затраты на подготовку и освоение производства продукции, новых организаций, цехов, агрегатов) – такие расходы не являются научными достижениями;
• работы по подготовке и освоению выпуска продукции, не предназначенной для серийного, массового производства;
• работы по усовершенствованию технологии и организации производства, улучшению качества, дизайна и других свойств продукции, выполненные в ходе производственного процесса (п. 4 ПБУ 17/02).

До получения результата расходы на НИОКР отражают на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (п. 5 ПБУ 17/02). Корреспондирующий счет зависит от способа выполнения работ (собственными силами организации или подрядным способом). При этом выполняются проводки:

ДЕБЕТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» КРЕДИТ 23
– отражены затраты на НИОКР, выполненные силами собственного специального подразделения (например, научной лаборатории (бюро));

ДЕБЕТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» КРЕДИТ 70 (10, 02, 68...)
– отражены затраты на проведение НИОКР собственными силами организации (при отсутствии специального подразделения);

ДЕБЕТ 08 субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» КРЕДИТ 60 (76)
– отражены расходы на НИОКР, проведенные силами подрядчика.

После выполнения всех условий для обособленного учета расходов на НИОКР стоимость работ списывается со счета 08 субсчета «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» на отдельный субсчет, открытый к счету 04 «Нематериальные активы». Назвать этот субсчет можно, например, «Расходы на НИОКР». При признании расходов на НИОКР в учете сделайте проводку:

ДЕБЕТ 04 субсчет «Расходы на НИОКР» КРЕДИТ 08субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» – учтены затраты на проведение НИОКР (Инструкция к Плану счетов (счета 08, 04)).

Списание НИОКР в расходы

Стоимость НИОКР можно списать на расходы линейным способом аналогично начислению амортизации или способом списания расходов пропорционально объему продукции (п.11 ПБУ 17/02). Выбранный метод списания закрепите в учетной политике (п. 17 ПБУ 17/02).

Если организация применяет линейный метод, то стоимость НИОКР списывается равномерно каждый месяц в течение срока полезного использования (п. 12, 14 ПБУ 17/02).

Срок списания стоимости НИОКР организация определяет сама. Исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов работ, в течение которого организация может получать экономические выгоды, но не более пяти лет (и не более срока деятельности организации).

Если организация использует линейный метод, то часть стоимости НИОКР, которую нужно списать на расходы в текущем месяце, определите по формуле:

Затраты на НИОКР, подлежащие списанию в текущем месяце = Стоимость НИОКР, руб. (без НДС) : Срок полезного использования, лет : 12 месяцев

 Если организация списывает стоимость НИОКР пропорционально объему продукции, сумму затрат, которая подлежит списанию в текущем периоде, определите по формуле:

Затраты на НИОКР, подлежащие списанию в отчетном году = Плановые показатели объема выпуска продукции в отчетном году (в натуральном измерении) x Стоимость НИОКР (без НДС) : Плановые показатели выпуска продукции за весь период срока полезного использования результатов НИОКР (в количественном измерении)

 

При этом, чтобы определить часть стоимости НИОКР, которая подлежит списанию в текущем месяце, воспользуйтесь формулой:

Часть стоимости НИОКР, которая подлежит списанию на затраты в текущем месяце = Затраты на НИОКР, подлежащие списанию в отчетном году : Количество месяцев в отчетном году

Если по окончании отчетного года фактический выпуск продукции будет отличаться от планового, часть стоимости НИОКР, списанную в отчетном году, необходимо скорректировать исходя из фактических показателей выпуска продукции (работ, услуг).

При списании стоимости НИОКР на счета учета затрат сделайте проводку:

ДЕБЕТ (20, 26, 44...) КРЕДИТ 04субсчет «Расходы на НИОКР»
– включена в состав расходов часть стоимости НИОКР за текущий период.

Списывать стоимость НИОКР нужно начиная с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором результаты НИОКР стали использоваться в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или в управленческих целях (п. 10 ПБУ 17/02).

При прекращении использования результатов НИОКР несписанную часть их стоимости включите в состав прочих расходов. Например, это возможно, если производственная линия, для открытия которой проводились научно-исследовательские работы, закрывается в связи с убыточностью. При списании оставшейся (несписанной) стоимости НИОКР в учете сделайте проводку:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 04субсчет «Расходы на НИОКР» – отражена в составе прочих расходов несписанная часть стоимости НИОКР (п. 15 ПБУ 17/02).

Малые компании могут сразу списать НИОКР на расходы.

Учет в составе прочих расходов

Если результат выполненных работ не признается нематериальным активом (основным средством) и его нельзя учитывать обособленно по правилам ПБУ 17/02, то затраты, связанные с выполнением НИОКР, включают в состав прочих расходов того отчетного периода, в котором работы были закончены (был подписан акт приемки-передачи работ) (п. 7 ПБУ 17/02, п. 18 ПБУ 10/99). Для субъектов малого предпринимательства (за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг) предусмотрен особый порядок учета расходов.

В состав прочих расходов нужно отнести, например, затраты на проведение НИОКР, которые не дали положительного результата. В учете такие расходы отразите проводкой:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 08субсчет «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ» – отражены в составе прочих расходов затраты, связанные с выполнением НИОКР.

Учет в составе расходов по обычным видам деятельности

Если организация является исполнителем НИОКР по заказам сторонних организаций, то затраты, связанные с их выполнением, включаются в состав расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). При этом для субъектов малого предпринимательства (за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг) предусмотрен особый порядок учета расходов.

 

Самое важное

Расходы на НИОКР включают в состав нематериальных активов, если одновременно соблюдаются определенные  условия

Малые компании могут списывать расходы на НИОКР сразу, без амортизации